Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Порядок учета расходов на НИОКР». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Основной документ по бухгалтерскому учёту нематериальных активов – ПБУ 14/2007 «Учёт нематериальных активов», утверждённый Приказом Минфина России от 27.12.2007 №153н, не даёт определения нематериальных активов. Правила бухгалтерского учёта (далее – ПБУ) определяют нематериальные активы как «результаты интеллектуальной деятельности» и «средства индивидуализации». О том, какие объекты могут соответствовать этим категориям, достаточно полно изложено в ст. 1225 Части IV Гражданского Кодекса РФ.
Что входит в расходы на НИОКР и как они учитываются
Проводимые исследования и создание новых технологических разработок должны быть отражены в бухгалтерском учете. Методика фиксации данных зависит от того, кто является исполнителем работ. Исследования можно заказать у специализированной компании или реализовывать своими силами. Если научно-исследовательскими и опытно-конструкторскими работами (НИОКР) занимается сторонняя организация, для принятия к учету расходов в виде оплаты услуг этой фирме необходимы документальные основания – договор.
ВАЖНО! Договор с организацией, выполняющей работы по НИОКР, должен быть оформлен в письменном виде.
Соглашением между предприятиями может быть предусмотрен полный цикл исследований или решение части задач в рамках масштабного проекта. Если работы производятся собственными силами, то надо регистрировать осуществляемые исследовательские мероприятия в базе Всероссийского информационного центра. Формы уведомлений утверждены Приказом Минобрнауки от 31.03.2016 г. №341. При нарушении правил сообщения о начатых исследовательских разработках на организацию может быть наложен штраф.
Вопрос: Как отражаются в учете организации (заказчика) расходы на НИОКР, связанные с усовершенствованием выпускаемой продукции, если данные работы дали положительный результат, который используется в производственной деятельности?
Посмотреть ответ
Что входит в расходы на НИОКР
НИОКР расшифровывается как «научные исследования и опытно-конструкторские разработки». Они предназначены для формирования новой или усовершенствованной технологии, изобретения нового вида продукции, обладающего более совершенными характеристиками. Расходы по НИОКР можно направлять на поиск улучшенных методов организации производства или реализации управленческих функций.
Вопрос: Можно ли признать расходы на НИОКР, результаты которых начали использоваться после истечения срока, отведенного на их списание (п. 2 ст. 262 НК РФ)?
Посмотреть ответ
Состав расходов, понесенных учреждением в связи с проводимыми НИОКР, определен ст. 262 НК РФ:
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Для группы расходов по оплате труда отражение их в составе НИОКР возможно, если персонал был занят именно работами по исследованиям и разработкам. В случае привлечения этих работников к другим заданиям отнесение начисленного заработка на разные виды расходов осуществляется пропорционально отработанному времени на объектах.
Вопрос: Можно ли признавать расходы на НИОКР по новым правилам, если налогоплательщик уже начал их учитывать в ранее действующем порядке (абз. 2 и 3 п. 2 ст. 262 НК РФ)?
Посмотреть ответ
Состав затрат на НИОКР и порядок их признания
В ст. 262 НК РФ прописан регламент учета издержек на НИОКР. К ним относятся:
ВАЖНО! Если работники были заняты как в НИОКР, так и в других направлениях деятельности, то зарплатные издержки признаются в расходах на НИОКР соразмерно времени, затраченному именно на проведение исследований.
Эти затраты признаются в налоговом учете в составе прочих расходов в том отчетном периоде, когда работы завершены, даже если результат по итогу всех работ отрицателен (исследования на практике не пригодились).
П. 5 ст. 262 НК РФ позволяет учесть прочие затраты, связанные с НИОКР, в части, превышающей 75%, в составе прочих расходов для расчета налога на прибыль в периоде окончания НИОКР.
То есть, по сути, позволено взять в расчет все затраты в составе прочих, главное, чтобы они были сопряжены с проведением исследований.
ВАЖНО! Обязательно нужно утвердить в учетной политике, какие расходы на научно-исследовательские и опытно-конструкторские исследования могут быть учтены в составе расходов, непосредственно связанных с НИОКР.
Результаты НИОКР, давшие в итоге нематериальный актив, включаются в затраты одним из 2 способов, который должен быть прописан в учетной политике:
Для равномерного учета затрат на НИОКР многие копании создают резерв предстоящих затрат и впоследсвии все появляющиеся расходы списывают за счет этого резерва.
Если какие-то затраты, связанные с новым принимаемым к учету НМА уже были ранее списаны в расходы, то они не восстанавливаются и не включаются в цену НМА (п. 9 ст. 262 НК РФ).
Если у вас есть доступ к КонсультантПлюс, проверьте правильно ли вы учли затраты на НИОКР в налоговом учете. Если доступа нет, получите пробный онлайн-доступ к правовой системе бесплатно.
Главное отличие научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (НИОКР) от сопутствующих видов деятельности – это наличие в разработках элемента новизны. При этом речь идет именно о создании (разработке) нового вида технологий, продукции, услуг и т. д. Поэтому, скажем, внедрение в производство новых технологий к НИОКР не относится. При расчете налога на прибыль расходы на научные исследования отражаются в составе прочих расходов (подп. 4 п. 1 и подп. 4 п. 2 ст. 253 Налогового кодекса РФ). Причем независимо от того, дали исследования положительный результат или нет (п. 2 ст. 262 Налогового кодекса РФ). Учитываются расходы в течение одного года, с 1-го числа месяца, который следует за месяцем завершения исследований или их отдельного этапа. Если организация заказывает научные исследования, то еще необходим подписанный сторонами акт сдачи-приемки.
При этом в пункте 2 статьи 262 Налогового кодекса РФ для НИОКР, которые дали положительные результаты, существует дополнительное условие. Расходы можно учесть, если результаты исследований используются в производстве или при реализации товаров, выполнении работ, оказании услуг.
Получается, если буквально толковать кодекс, исследования с отрицательным результатом можно учитывать без каких-либо дополнительных ограничений. А чтобы учесть расходы на исследования, давшие положительный результат, нужно дождаться того момента, когда они будут использованы в производстве.
Однако чиновники в данном случае не рекомендуют исходить из буквальной трактовки Налогового кодекса РФ. По их мнению, учесть расходы на исследования можно независимо от того, используются ли они в деятельности компании (письма Минфина России от 6 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/236, от 14 января 2010 г. № 03-02-07/1‑13). То есть расходы необходимо начать учитывать с 1-го числа месяца, который следует за месяцем завершения исследований.
Если же компания все-таки исходила из буквального прочтения нормы и не учла расходы, то она может выбирать. Либо дождаться момента применения НИОКР в производстве и начать учитывать расходы с 1-го числа следующего месяца. Либо учитывать их по общим правилам, то есть исходить из даты завершения исследований.
В последнем случае в инспекцию придется подать «уточненку».
Также стоит учесть, что если организация получает исключительные права на результаты исследования, то такие права признаются нематериальным активом. В этом случае расходы необходимо признавать через амортизацию в течение срока полезного использования объекта, исходя из срока действия патента или свидетельства, или в течение 10 лет (п. 5 ст. 262 Налогового кодекса РФ).
Цель и задачи учета НИОКР
Затраты на НИОКР должны отражаться на счетах синтетического и аналитического учета, поскольку они уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли. Целью отражения НИОКР в бухучете является выявление всех расходов, которые следует отнести к расходам по такому виду деятельности, их отражение на счетах бухгалтерского и налогового учета, а также выявление правомерности применения ПБУ 17/02 по учету расходов на НИОКР.
В соотношении с указанной целью можно обозначить следующие задачи учета НИОКР:
- определение, относятся ли затраты к НИОКР или они должны присутствовать в составе прочих расходов компании;
- выявление положительного результата от проведения НИОКР и определение периода его полезного использования;
- правильное отражение на счетах синтетического и аналитического учета с целью суммирования всех произведенных затрат;
- правильное списание расходов в бухгалтерском и налоговом учете в соответствии с принятым законодательством.
Результат работ не признается нематериальным активом или основным средством
Если результат НИОКР нельзя признать нематериальным активом или основным средством, то расходы на проведение таких работ учитываются обособленно на счете 04 «Нематериальные активы». При этом должны выполняться следующие условия:
- работы выполнялись для производственных или управленческих нужд;
- работы должны быть окончены, а факт окончания подтвержден документально (например, актом приемки выполненных работ);
- сумма расходов на НИОКР может быть определена и документально подтверждена;
- использование результатов НИОКР приведет к получению экономических выгод;
- использование результатов НИОКР может быть продемонстрировано;
- результат НИОКР не подлежит правовой охране или правовая охрана не оформлена надлежащим образом (например, если на изобретение не нужно получать патент или организация по каким-то причинам не стала патентовать свое изобретение).
Такие условия перечислены в пунктах 2, 3 и 7 ПБУ 17/02.
Не включаются в состав расходов на проведение НИОКР:
- работы, связанные с освоением природных ресурсов;
- пусковые работы (затраты на подготовку и освоение производства продукции, новых организаций, цехов, агрегатов) – такие расходы не являются научными достижениями;
- работы по подготовке и освоению выпуска продукции, не предназначенной для серийного, массового производства;
- работы по усовершенствованию технологии и организации производства, улучшению качества, дизайна и других свойств продукции, выполненные в ходе производственного процесса.
Об этом сказано в пункте 4 ПБУ 17/02.
Суть НИОКР в организации
Суть НИОКР заключается в проведении специальных мероприятий, связанных с созданием абсолютно новой или усовершенствованием уже выпускаемой продукции, оптимизацией технологических процессов или способов управления. При этом следует учитывать, что результатом НИОКР должно быть что-то новое и уникальное, к примеру, продукт или технология — внедрение в производственно-хозяйственный процесс уже созданного ранее результирующим показателем НИОКР не является.
Осуществлять работы по исследованиям и проработкам могут как специализированные конструкторские и исследовательские бюро, так и непосредственно коммерческие предприятия для собственных целей или же в качестве оказания услуг посторонней организации. При осуществлении взаимодействия между двумя сторонами заключается договор, к которому прикладывается техническое задание, согласно которому исполнитель обязан выполнить поставленную перед ним задачу, а заказчик (подрядчик) — проверить и принять полученные результаты.
Пример типовых проводок по учету НИОКР на предприятии
ООО «Стрела» в январе 2016 года самостоятельно выполнило НИОКР. Период полезного использования результатов составляет 2 года. Затраты, которые оно при этом понесло, составляют:
- материалы 120 000 руб.;
- амортизация оборудования и основных средств 5 000 руб.;
- заработная плата работников, исполнявших НИОКР, 73 000 руб.;
- взносы во внебюджетные фонды 22 000 руб.;
В этом случае бухгалтер должен сформировать следующие проводки, представленные в таблице ниже.
| Дебет | Кредит | Описание операции |
| 08 | 02 | списана сумма амортизации оборудования и основных средств |
| 08 | 10 | списана сумма использованных материалов |
| 08 | 70 | списана сумма заработной платы работников, исполнявших НИОКР |
| 08 | 69 | списана сумма взносов во внебюджетные фонды |
Блиц ответы на 5 актуальных вопросов
Вопрос №1. Существует ли какие-либо льготы при налоговом учете расходов на НИОКР?
На законодательном уровне установлена льгота — увеличение расходов на НИОКР на коэффициент 1,5, только в том случае, если работы связаны с важными для государства НИОКР. К ним, к примеру, можно отнести рациональное природопользование, энергосбережение, ядерную энергетику, то есть те сегменты деятельности, оптимизация которых приведет к улучшению какой-либо сферы для государства и населения страны в общем. При этом в качестве доказательства понесенных расходов необходимо представить в налоговые органы отчет по НИОКР, который имеет специальную форму и правила заполнения.
Вопрос №2. Какие документы необходимы, чтобы обосновать целесообразность понесенных расходов при осуществлении НИОКР?
В качестве доказательств рассматриваются самые разнообразные документы, к примеру, ведомости начисления заработной платы сотрудникам, платежные поручения по перечислению взносов во внебюджетные фонды, счета-фактуры на покупку материалов. Иными словами, документы должны подтверждать, что действительно организация понесла определенные расходы, и они непосредственно относятся к выполнению НИОКР.
Вопрос №3. Если для осуществления НИОКР наша организация получила грант от государства, на каком счете нам необходимо отразить эту сумму?
Грант от государства на проведение НИОКР является госпомощью, поэтому проводки должны быть сформированы следующим образом:
Дебет 76/Финансирование НИОКР К 86 «Целевое финансирование» — отражается задолженность получателя средств по предоставлению финансирования
Дебет 51 Кредит 76/Финансирование НИОКР — денежные средства поступили на расчетный счет
Дебет 08 Кредит 10,70,69, 68 — отражаются расходы, понесенные в связи с НИОКР
После того как результат НИОКР будет получен и документально оформлен, бухгалтеру необходимо его провести:
Дебет 04 Кредит 08 — расходы на НИОКР включены в состав нематериальных активов
Дебет 86 Кредит 98/Безвозмездные поступления — финансирование относится к доходам будущих периодов
Дебет 98/Безвозмездное финансирование Кредит 91/1 — грант отнесен на прочие доходы
Вопрос №4. Если в результате НИОКР не был получен положительный результат, как нам учесть все понесенные расходы?
Если после проведения НИОКР не был получен положительный результат, то вам необходимо собрать все документально подтвержденные доходы и отнести их на счет прочих расходов. Таким образом, у вас не будет отражения по счетам нематериальных активов или основных средств, просто будет увеличение расходов по обычной деятельности в составе прочих.
Вопрос №5. Можно ли создать резерв средств, через который в перспективе оплачивать расходы на НИОКР, а также как правильно отразить эти деньги в бухгалтерском учете?
Да, действительно, компания имеет право создавать резерв на НИОКР, и использовать данные суммы для оплаты проведения указанных операций. Такую необходимость следует отразить в учетной политике компании, а также создавать резерв по всем установленным программам по НИОКР, заранее разработанным и утвержденным руководителем предприятия.
Создание резерва на НИОКР в бухгалтерии законодательством не предусмотрено, однако в налоговом учете этот резерв можно создать при условии, что при подсчете налога на прибыль используется метод начисления, а не кассовый метод. Рассчитывается размер резерва исходя из размера расходов, запланированных в программе на НИОКР или по отдельным ее позициям, а потому сам резерв не может превышать запланированных затрат. В резерв включаются те затраты, которые непосредственно относятся к НИОКР — оплата труда работников, отчисления по ней во внебюджетные фонды, стоимость затраченных материалов, амортизация средств производства.
Стадии научных исследований
Заключительная стадия Научных исследований – развитие промышленного производства нового продукта.
Необходимо рассмотреть следующие уровни (области) внедрения результатов Научных исследований.
1. Использование результатов НИР в других научных исследованиях, которые являются развитием законченного НИР или выполненный в других проблемах и направлениях науки и техники.
2. Использование результатов Научных исследований в экспериментальных образцах и лабораторных процессов.
3. Развитие результатов ОКР и экспериментальных работ в опытном производстве.
4. Развитие результатов Научных исследований и тестирования прототипов в серийном производстве.
5. Крупномасштабное распределение технических инноваций в производстве и насыщении рынка (потребители) готовые продукты.
Организация Научных исследований основана на следующих поперечных промышленных системах документации:
- К государственной системе стандартизации (FCC);
- К однородной системе проектной документации (ЕСКД);
- К единой системе технологической документации (ЕСТД);
- К единой системе технологической подготовки производства (ЕСТПП);
- К системе развития и ведомости изделий в производстве (СРПП);
- К государственной системе управления качеством продуктов;
- К государственной системе «Надежности в оборудовании»;
- К Системе стандартов безопасности труда (ССБТ), и т.д.
Результаты работ развития (ОКР) устроены согласно требованиям ЕСКД.ЕСКД – комплекс государственных стандартов, устанавливающих единственные связанные правила и условия на создании, регистрации и обращении проектной документации, разработанной и прикладной в промышленности, исследовании, проектных организациях и предприятиях. В правилах ЕСКД, условиях, требованиях, и также положительном опыте выполнения графических документов (эскизы, схемы, рисунки, и т.д.) установленный рекомендациями международных организаций ISO (Организация Международных стандартов), MEK (Международная Электротехническая Комиссия), и т.д. рассмотрены.
ЕСКД обеспечивает повышение производительности работы разработчиков Улучшение качества рисования технической документации; углубление объединения машины и межмашины; обмен рисованием технической документации между организациями и объектами без возобновления; упрощение форм проектной документации, графики, введения изменений в них; возможность механизации и автоматизации обработки технических документов и их дублирования (АСУ, САПР, и т.д.).
В первой стадии жизненного цикла продукта — этапа стратегического маркетинга — исследуется рынок, стандартные уровни конкурентоспособности разработаны, разделы “Стратегия Объекта” создаются. Результаты этих исследований переданы Научно-исследовательской стадии. Однако, на данном этапе шаг вычисления уменьшен, количество индикаторов качества и ресурсоемкое продуктов, организационное и техническое развитие производства значительно расширяется, есть новые ситуации. Поэтому и на этапе Научных исследований рекомендуется провести исследование механизма работы закона соревнования и антимонопольного закона.
Расходы на ниокр в бухгалтерском и налоговом учете
НИОКР учитывают в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в течение двух лет. Избранный порядок учета указанных расходов отражается в учетной политике для целей налогообложения. Для признания объекта нематериальным активом необходимы (п. 3 ст. 257 НК РФ):
- способность объекта приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход);
- наличие надлежащим образом оформленных документов, подтверждающих существование НМА и (или) исключительного права налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патентов, свидетельств, других охранных документов, договора уступки (приобретения) патента, товарного знака).
Исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации признается и охраняется при условии государственной регистрации такого результата или средства (ст. 1232 ГК РФ).
В УСН Основываясь на правилах, прописанных в подпункте 2.3 пункта 1 статьи 346 НК РФ расходы на НИОКР также могут учитываться при использовании налоговой базы УСН-15%.
Специальный порядок учета НИОКР
Ситуация: как учесть при налогообложении расходы на НИОКР, начатые в 2011 году, а завершившиеся в 2012 году&
Порядок учета таких расходов зависит от включения НИОКР в перечень, утвержденный постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2008 г. № 988.
В отношении расходов на НИОКР по перечню, утвержденному постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2008 г. № 988, начатые в 2011 году и оконченные в 2012 году, действует специальный порядок. Расходы на работы и исследования, начатые до 1 января 2012 года, включаются в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат без ограничения состава расходов с применением коэффициента 1,5 в порядке, действовавшем в 2011 году. То есть единовременно (абз. 5 п. 2 ст. 262 НК РФ).
Если проводимые работы и исследования не включены в перечень, то расходы на НИОКР, начатые до 1 января 2012 года и завершенные в 2012 году, могут быть учтены в том отчетном (налоговом) периоде 2012 года, в котором работы и исследования были завершены. Такой порядок действует при условии ведения налогового учета расходов на НИОКР в соответствии с их классификацией и порядком, действующими с 1 января 2012 года.
Такие разъяснения изложены в письмах Минфина России от 28 мая 2012 г. № 03-03-06/1/282, от 22 августа 2011 г. № 03-03-06/1/511, от 17 августа 2011 г. № 03-03-06/1/495.
Учет начисленной амортизации
В расходы на НИОКР включайте суммы начисленной амортизации по основным средствам (кроме зданий и сооружений) и нематериальным активам при условии, что данные активы используются исключительно для выполнения исследований или разработок в течение полного месяца. Сумму начисленной амортизации определяйте за общее количество этих месяцев.
Если здания и сооружения используются только для НИОКР, то начисленную амортизацию по ним можно учесть в качестве других расходов, непосредственно связанных с НИОКР (подп. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ).
Если организация применяет нелинейный метод амортизации, то используемое в НИОКР имущество необходимо учитывать отдельно, выделив его в подгруппы в составе амортизационных групп (п. 13 ст. 258 НК РФ).
Цель и задачи учета НИОКР
Затраты на НИОКР должны отражаться на счетах синтетического и аналитического учета, поскольку они уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли. Целью отражения НИОКР в бухучете является выявление всех расходов, которые следует отнести к расходам по такому виду деятельности, их отражение на счетах бухгалтерского и налогового учета, а также выявление правомерности применения ПБУ 17/02 по учету расходов на НИОКР.
В соотношении с указанной целью можно обозначить следующие задачи учета НИОКР:
- определение, относятся ли затраты к НИОКР или они должны присутствовать в составе прочих расходов компании;
- выявление положительного результата от проведения НИОКР и определение периода его полезного использования;
- правильное отражение на счетах синтетического и аналитического учета с целью суммирования всех произведенных затрат;
- правильное списание расходов в бухгалтерском и налоговом учете в соответствии с принятым законодательством.
Учет расходов на НИОКР в налоговом учете осуществляется вне зависимости от того, принесла ли деятельность положительный результат или нет. При этом использовать размер затрат в качестве способа снижения налогооблагаемой базы может только организация, которая самостоятельно осуществляет НИОКР либо выступает в качестве заказчика. Если же НИОКР для предприятия является ее основным видом деятельности, то такие затраты считаются как расходы на осуществление производственной или предпринимательской деятельности.
Затраты на НИОКР при налоговом учете списываются в течение одного года равными долями с того месяца, который является последующим после месяца завершения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ. В ситуации, когда итоговые результаты НИОКР перестают применяться, затраты на них также не списываются в расходы, уменьшающие налоговую базу по прибыли.